Сумма амортизации определяется ежемесячно, отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта или когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества.

Начисление амортизации осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для объекта исходя из его срока полезного использования.

Пунктом 18 ПБУ 6/01 установлено четыре способа начисления амортизации для целей бухгалтерского учета:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);

Независимо от того, какой метод начисления амортизационных отчислений выберет организация, она должна определять годовую и месячную нормы амортизационных отчислений.

В соответствии с п. 1 ст. 259 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщики могут выбрать один из способов начисления амортизации:

– линейный способ;

– нелинейный способ.

Выбранный организацией способ начисления амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества на основании п. 3 ст. 259 НК РФ не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту.

Списание амортизации производится при выбытии основного средства. Учет сумм амортизации ведется на счете 02 «Амортизация основных средств»

4.1.1. Линейный способ начисления амортизации

При линейном способе начислении амортизации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

1) ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

2) ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

3) нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Срок полезного использования объектов определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Срок полезного использования по объектам основных средств может пересматриваться организацией в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации.

С 1 января 2002 года для целей налогового учета, при определении срока полезного использования основных средств, организации должны руководствоваться Постановлением N1.

На основании Письма Минфина Российской Федерации от 29 августа 2002 г. N 04-05-06/34 при применении данного постановления для целей бухгалтерского учета организации используют указанную Классификацию для определения срока полезного использования объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету (дебет счета 01), начиная с 1 января 2002 года.

Амортизация по объектам основных средств, принятым к бухгалтерскому учету до 1 января 2002 года для целей бухгалтерского учета продолжает начисляться исходя из срока полезного использования, определенного при постановке объекта на учет, и выбранного организацией для группы однородных объектов способа начисления амортизации.

Пример.

Стоимость объекта основных средств 260000 рублей. В соответствии с классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01 января 2002 года N 1, объект отнесен к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3-х лет до 5-ти лет включительно. Срок полезного использования установлен 5 лет. Годовая норма амортизации 20 % (100 %: 5 лет), ежегодная сумма амортизационных отчислений 52000 рублей (260000 х 20/100), ежемесячная сумма амортизации 4333,33 рубля (52000/12).

4.1.2. Способ уменьшаемого остатка

Когда эффективность использования объекта основных средств с каждым последующим годом уменьшается, организация вправе применить для определения срока полезного использования и начисления амортизации способ уменьшаемого остатка.

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пример.

Стоимость основного средства 260000 рублей. Срок полезного использования 5 лет. Коэффициент ускорения 2. Годовая норма амортизации 20 %. Годовая норма амортизации с учетом коэффициента ускорения 40 %.

В первый год эксплуатации:

Годовая сумма амортизационных отчислений будет определена исходя из первоначальной стоимости, сформированной при оприходовании объекта основных средств, и составит 104000 рублей (260000 х 40 % = 104000).

Во второй год эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании первого года эксплуатации, составит 62400 рублей ((260000 – 104000) = 156000 х 40 %).

В третий год эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании второго года эксплуатации, составит 37 440 рублей ((156 000 – 62 400) = 93 600 х 40 %).

В четвертый год эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании третьего года эксплуатации, составит 22464 рублей ((93600 – 37440) = 56160 х 40 %).

В течение пятого года эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании четвертого года эксплуатации, составит 13478,40 рубля ((56160 – 22464) = 33696 х 40 %).

Накопленная в течение пяти лет амортизация составит 239782,40 рубля. Разница между первоначальной стоимостью объекта и суммой начисленной амортизации в сумме 20217,60 рубля представляет собой ликвидационную стоимость объекта, которая не принимается во внимание при начислении амортизации по годам, кроме последнего года эксплуатации. В последний год эксплуатации амортизация исчисляется вычитанием из остаточной стоимости объекта на начало последнего года ликвидационной стоимости.

При выборе организациями начисления амортизации способом уменьшаемого остатка следует помнить, что, начиная с 2002 года механизм ускоренной амортизации, ранее установленный Постановлением Правительства Российской Федерации от 19 августа 1994 года N 967 «Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов» признан утратившим силу. Данная отмена произведена Постановлением Правительства Российской Федерации от 20 февраля 2002 года N 121 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации по вопросам налогообложения прибыли организаций».

4.1.3. Способ списания по сумме лет полезного использования

При данном способе годовая норма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Пример.

Стоимость основного средства 260000 рублей. Срок полезного использования 5 лет. Сумма чисел лет полезного использования составит 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.

В первый год эксплуатации коэффициент соотношения составит 5/15, сумма начисленной амортизации составит 86666,67 рубля (260000 х 5/15).

Во второй год эксплуатации коэффициент соотношения 4/15, сумма начисленной амортизации 69333,33 рубля (260000 х 5/15).

В третий год эксплуатации коэффициент соотношения 3/15, сумма начисленной амортизации 52000 рублей (260000 х 3/15).

В четвертый год эксплуатации коэффициент соотношения 2/15, сумма начисленной амортизации 34666,67 рубля (260000 х 2/15).

В последний, пятый год эксплуатации коэффициент соотношения 1/15, сумма начисленной амортизации 17333,33 рубля (260000 х 1/15).

4.1.4. Способ списания пропорционально объему продукции (работ, услуг)

При способе списания стоимости основного средства пропорционально объему продукции (работ, услуг) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Пример.

Стоимость автомобиля 65000 рублей, предполагаемый пробег автомобиля 400000 км. В отчетном периоде пробег автомобиля составил 8000 км., сумма амортизации за этот период составит 1300 рублей (8000 км. х (65000 рублей: 400000 км.)). Сумма амортизации за весь период пробега 65000 рублей (400000 км. х 65000 рублей: 400000 км.).

4.1.5. Списание стоимости объектов основных средств по мере отпуска в производство

Пунктом 18 ПБУ 6/01 предусмотрено, что объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике организации исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и тому подобные издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации необходимо организовать контроль их движения.

Действие данной нормы в части стоимостных ограничений «не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей» на основании Письма Минфина Российской Федерации от 29 августа 2002 года N 04-05-06/34 распространяется только на объекты основных средств, принятые к бухгалтерскому учету после 1 января 2002 года.

4.2. Методы начисления амортизации в налоговом учете

В налоговом учете (п. 1 ст. 259 НК РФ) налогоплательщики вправе применять один из двух возможных методов начисления амортизации:

– линейный;

– нелинейный.

При применении одного из этих методов сумма амортизации определяется для целей налогообложения ежемесячно, в соответствии с нормой амортизации, исходя из срока полезного использования объекта. Причем амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

В отношении таких видов амортизируемого имущества как здания, сооружения и передаточные устройства, входящие в восьмую-десятую амортизационные группы, независимо от срока их ввода в эксплуатацию налоговое законодательство предусматривает использование только линейного метода начисления амортизации.

К остальным основным средствам налогоплательщик может применять любой из указанных методов.

Федеральный закон N 58-ФЗ внес в ст. 259 НК РФ очень важное изменение.

«Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 настоящего Кодекса».

Классифицировать указанные расходы следует как расходы, связанные с производством и реализацией (в сумме начисленной амортизации) (Письмо Минфина РФ от 11 октября 2005 года N 03-03-04/2/76).

Налогоплательщиком при расчете суммы амортизации не учитываются вышеприведенные расходы на капитальные вложения.

Пример.

Организация в январе 2006 года приобрела оборудование стоимостью 118000 рублей (в том числе НДС – 18000 рублей). Расходы по доставке оборудования составили 11800 рублей (в том числе НДС – 1800 рублей).

Оборудование введено в эксплуатацию в январе 2006 года. Предположим, что срок полезного использования данного оборудования составляет 5 лет, способ начисления амортизации – линейный. Организация принимает решение учесть в налоговом учете в качестве расходов 10 % от первоначальной стоимости оборудования. Размер этих расходов составляет 11000 рублей ((118000 – 18000 + 11800 – 1800) х 10 %).

Тогда в бухгалтерском учете организации данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

Как видно из примера, сумма начисленной амортизации в бухгалтерском учете ежемесячно составляет 1833,33 рубля.

В налоговом учете, рассматривая этот же пример, порядок начисления амортизации по данному оборудованию будет несколько иной, в связи с тем, что в налоговом учете в качестве амортизационных отчислений единовременно признаются расходы в размере 11000 рублей. Последующее начисление амортизации (с учетом списанных расходов) ежемесячно составляет 1650 рублей (110000 – 11000)/60 мес.

В связи различным порядком начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете у налогоплательщика в феврале 2006 года возникает разница между суммой амортизации в бухгалтерском учете и суммой амортизационных отчислений, признаваемых расходом в целях налогообложения, которая подлежит отражению на счетах бухгалтерского учета в соответствии с нормами бухгалтерского стандарта ПБУ 18/02.

Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не подлежит изменению в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества.

Рассмотрим линейный и нелинейный метод начисления амортизации каждый в отдельности.

4.2.1. Линейный способ начисления амортизации

В соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ линейный метод представляет собой равномерное списание стоимости амортизируемого имущества в течение срока его полезного использования, установленного организацией при принятии объекта к учету.

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации, в отношении объекта амортизируемого имущества, определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении линейного метода, норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (1/n) x 100 %,

где K – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n

Пример.

В январе 2006 года организацией введен в эксплуатацию объект основных средств приобретенный в этом же месяце за 60000 рублей (без НДС). Приобретенный объект основных средств относится к четвертой амортизационной группе и организацией установлен срок полезного использования равный 6 годам (72 месяца). Основное средство используется в предпринимательской деятельности организации.

Ежемесячная норма амортизации составит (1/72 месяца) х 100 % = 1,39 %.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 834 рубля (60000 рублей х 1,39 %). Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль в состав расходов, связанных с производством и реализацией, будет включаться сумма амортизации по данному основному средству в размере 834 рубля.

4.2.2. Нелинейный способ начисления амортизации

Пунктом 5 ст. 259 НК РФ определено, что при применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении нелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (2/n) x 100 %,

где K – норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества;

n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20 % от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

1) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

2) сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Пример.

В январе 2005 года организация ввела в эксплуатацию основное средство стоимостью 20000 рублей (без НДС). Данный объект основных средств относится ко второй амортизационной группе, организацией установлен срок полезного использования равный 2,5 годам (30 месяцев).

Ежемесячная норма амортизации для данного объекта основных средств, исчисленная исходя из срока полезного использования объекта составит 6,67 % (2/30 месяцев) х 100 %).

Из приведенного расчета видно, что с каждым месяцем сумма начисленной амортизации уменьшается.

В декабре 2006 года остаточная стоимость основного средства составит 20 % его первоначальной стоимости (20000 рублей х 20 % = 4000 рублей). С момента начисления амортизации в данном примере прошло 23 месяца. Оставшийся срок полезного использования объекта 7 месяцев.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений до конца срока эксплуатации объекта составит 4088,22 рубля / 7мес= 584,03 рубля.

4.3. Срок полезного использования объекта основных средств

При принятии объекта основных средств к бухгалтерскому и налоговому учету первое, что необходимо сделать, это определить срок полезного использования объекта.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией в момент принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

– ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

– ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

– нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

В налоговом учете срок полезного использования определяется в пределах сроков, установленных Классификацией основных средств (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. N 1).

Нужно посмотреть, в какую амортизационную группу попадает объект основных средств, и выбрать любой срок полезного использования в пределах сроков, установленных для данной амортизационной группы.

Например, телефонные аппараты поименованы в третьей амортизационной группе (код ОКОФ 14 3222135), в которую включено имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно. Приобретая телефонный аппарат, организация может установить для него любой срок полезного использования в пределах от 37 до 60 месяцев включительно, например 40 месяцев. Никакого дополнительного обоснования, почему по аппарату установлен срок полезного использования именно 40 месяцев (а не 50 или 60), представлять не требуется.

Если основное средство не поименовано ни в одной из амортизационных групп, установленных Классификацией основных средств, то налогоплательщик не имеет права самостоятельно устанавливать срок полезного использования по данному объекту.

Для таких основных средств, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей (п. 5 ст. 258 НК РФ).

Если это невозможно, то организации не остается ничего другого, как делать запрос в Минэкономики России. Без официального ответа этого ведомства организация не сможет для целей налогообложения прибыли начислять по данному объекту амортизацию. Именно такую позицию высказывают представители налоговых органов в ответах на частные запросы налогоплательщиков.

4.4. Годовая сумма амортизационных отчислений

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

1. При линейном способе – исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

2. При способе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;

3. При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования – исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

4.5. Амортизационная премия

Согласно п. 1.1. ст. 259 НК РФ, введенным Законом N 58-ФЗ, с 1 января 2006 года налогоплательщики получили право единовременно включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % первоначальной стоимости амортизируемых основных средств (это так называемая амортизационная премия).

Включение в состав расходов данных затрат является правом, а не обязанность налогоплательщика.

Новые нормы, указанные в пункте 1.1. ст. 259 НК РФ распространяются на капитальные вложения направленные:

1) н а вложения в основные средства.

Организация может включить в расходы отчетного (налогового) периода до 10 % первоначальной стоимости основных средств.

На основные средства, полученные безвозмездно эта норма не распространяется.

Также не распространяется эта норма на основные средства, полученные в виде вклада в уставный капитал.

Формально в п. 1.1 ст. 259 НК РФ запрета в отношении таких основных средств нет. Однако в этом пункте указано, что сумма расходов на капитальные вложения должна определяться в соответствии со ст. 257 НК РФ. А порядок определения стоимости основных средств, полученных в виде вклада в уставный капитал, определен в ст. 277 НК РФ.

В соответствии с Письмом Минфина России от 29.03.2006 N 03-03-04/2/94), п. 1.1 ст. 259 НК РФ не распространяется также на имущество, приобретенное для передачи в лизинг и учитываемое организацией-лизингодателем на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Следует обратить внимание на то, что списывать на расходы до 10 % суммы произведенных капитальных вложений, т. е. воспользоваться амортизационной премией, можно только в отношении амортизируемых основных средств, которые подлежат амортизации в целях налогообложения.

Так, например, не подлежат амортизации земельные участки (п. 2 ст. 256 НК РФ), поэтому организация, купив земельный участок, не имеет права списать на расходы 10 % его стоимости;

2) н а расходы, понесенные в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.

Однако. 1.1 ст. 259 НК РФ не распространяется на расходы по реконструкции основных средств.

В соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ амортизационная премия по основным средствам списывается на расходы того периода, к которому относится дата начала амортизации этих основных средств.

Амортизационная премия по расходам на модернизацию (достройку и т. п.) учитывается в расходах в том периоде, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости модернизированного (достроенного и т. п.) основного средства.

По какой статье расходов следует отражать сумму единовременно списанных капитальных вложений?

С одной стороны, в Письме Минфина России от 30.12.2005 г. N 03-03-04/3/21 указано, что расходы в виде капитальных вложений в размере до 10 % первоначальной стоимости основных средств (расходов на модернизацию, дооборудование и т. п.) признаются в составе расходов по статье «Амортизационные отчисления».

С другой стороны, в новой форме налоговой декларации по налогу на прибыль (утв. Приказом Минфина России от 07.02.2006 г. N 24н) в Приложении N 2 к листу 02 информация о сумме расходов на капитальные вложения (строка 044) отражается в составе информации о косвенных расходах.

Учитывая тот факт, что форма декларации и порядок ее заполнения утверждены приказом Минфина России, который зарегистрирован в Минюсте России, то организациям целесообразнее признавать амортизационную премию косвенным расходом. Во избежание недоразумений с налоговыми органами можно посоветовать организации закрепить это положение в приказе об учетной политике для целей налогообложения.

Решение о применении (или неприменении) амортизационной премии должно быть отражено в приказе об учетной политике организации для целей налогообложения прибыли. В случае принятия решения об использовании этого механизма в приказе также необходимо определить процент списания (не выше 10 % суммы капитальных вложений).

Обратите внимание, что, включив в учетную политику решение о единовременном списании в расходы суммы капитальных вложений, должна в течение года применять эту норму в отношении всех капитальных вложений, перечисленных в п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

Налоговый кодекс РФ не предусматривает возможность применения амортизационной премии в отношении только части основных средств или, например, только в отношении расходов на модернизацию. Порядок учета расходов на капитальные вложения должен быть единым в отношении всех капитальных вложений, производимых организацией в течение соответствующего года.

При использовании механизма единовременного списания до 10 % суммы капитальных вложений нужно иметь в виду, что в дальнейшем при расчете сумм амортизации по соответствующему объекту основных средств, списанные в соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ расходы уже не учитываются. То есть амортизация начисляется на стоимость, уменьшенную на величину списанных единовременно капитальных расходов.

Пример В .

Учетной политикой ООО «Фарм» на 2006 г. предусмотрено единовременное списание 10 % суммы произведенных в отчетном (налоговом) периоде капитальных вложений в порядке, предусмотренном п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

В январе 2006 г. ООО «Фарм» приобрело оборудование на сумму 500000 руб. (без НДС). Расходы по монтажу оборудования составили 30000 руб. (без НДС). Монтаж был произведен в феврале, и в этом же месяце оборудование было включено в состав основных средств.

Оборудование включено в 3-ю амортизационную группу. Срок полезного использования по оборудованию установлен равным 4 годам (48 месяцам). Метод начисления амортизации – линейный. Амортизация по оборудованию начисляется с 1 марта 2006 г.

В соответствии со ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость оборудования – 530000 руб. В марте ООО «Фарм» списывает в состав расходов 10 % первоначальной стоимости оборудования – 53000 руб.

Рассчитаем сумму амортизации по оборудованию, которую ООО «Фарм» может включать в расходы ежемесячно начиная с марта 2006 г.:

(530000 руб. – 53000 руб.): 48 мес. = 9937,5 руб. / мес.

Таким образом, в марте в налоговом учете ООО «Фарм» спишет на расходы две суммы:

– амортизационную премию в размере 53000 руб.;

– сумму амортизации в размере 9937,5 руб.

В дальнейшем ежемесячно ООО «Фарм» будет начислять амортизацию по оборудованию в сумме 9937,5 руб.

Если организация осуществляет расходы по модернизации (достройке и т. п.) основных средств, то на расходы единовременно списывается до 10 % суммы произведенных расходов (Письмо Минфина России от 30.12.2005 N 03-03-04/3/21). Оставшаяся часть произведенных расходов увеличивает первоначальную стоимость основного средства и списывается через амортизацию в общеустановленном порядке.

Пример.

Предположим, что ООО «Фарм» имеет на балансе компьютер первоначальной стоимостью 35 000 руб. Компьютер был приобретен в декабре 2004 г. Срок полезного использования, установленный при вводе компьютера в эксплуатацию – 40 месяцев. Метод начисления амортизации – линейный. Ежемесячно по компьютеру начислялась амортизация в сумме 875 руб. (35000 руб.: 40 мес.).

В 2006 г. ООО «Фарм» осуществило модернизацию компьютера. Сумма расходов на модернизацию – 12000 руб. Работы по модернизации были завершены в марте, следовательно, в марте они должны быть отнесены на увеличение первоначальной стоимости компьютера.

В марте 2006 г. ООО «Фарм» списывает на расходы 10 % суммы расходов на модернизацию компьютера – 1200 руб. Соответственно, на увеличение первоначальной стоимости компьютера будет отнесено 10800 руб.

Рассчитаем сумму амортизации, которую ООО «Фарм» будет начислять по компьютеру в налоговом учете ежемесячно, начиная с апреля 2006 г.:

(35000 руб. + 10800 руб.): 40 мес. = 1145 руб. /мес.

Таким образом, в марте в налоговом учете ООО «Фарм» спишет на расходы сумму амортизационной премии в размере 1200 руб. и амортизацию по компьютеру в размере 875 руб.

Начиная с апреля ежемесячно ООО «Фарм» будет начислять амортизацию по компьютеру в сумме 1145 руб. до тех пор, пока остаточная стоимость компьютера не станет равна нулю (либо пока он не будет списан с баланса).

Особое внимание необходимо обратить на тот факт, что в соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ, возможность списывать единовременно до 10 % суммы произведенных капитальных вложений предусмотрена только в налоговом законодательстве.

В ПБУ 6/01 «Учет основных средств» такой возможности не предусмотрено. В бухгалтерском учете расходы на приобретение основных средств и (или) расходы на достройку (дооборудование и т. п.) основных средств могут быть списаны на расходы только через амортизацию.

Следовательно, применение амортизационной премии в целях налогообложения прибыли приведет к расхождению между данными бухгалтерского и налогового учета.

Организациям, применяющим ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», придется вести учет возникающих в этой связи временных разниц.

Пример.

Рассмотрим условия примера «В» и предположим, что в бухгалтерском учете срок полезного использования по оборудованию установлен такой же, как и в налоговом учете, – 4 года, метод начисления амортизации – линейный. ООО «Фарм» учитывает доходы и расходы при исчислении налога на прибыль по методу начисления. Ставка налога на прибыль – 24 %.

В бухгалтерском учете приобретение оборудования отражается следующими проводками.

Январь 2006 г.:

Д-т счета 08 К-т счета 60 – 500000 руб. – приобретенное оборудование получено от поставщика.

Февраль:

Д-т счета 08 К-т счета 60 – 30000 руб. – произведены работы по монтажу оборудования;

Д-т счета 01 К-т счета 08 – 530000 руб. – оборудование принято к учету в составе основных средств организации.

С марта 2006 г. по оборудованию начинает начисляться амортизация в сумме 11 041,67 руб. в месяц (530000 руб.: 48 мес.):

Д-т счета 20 К-т счета 02 – 11041,67 руб.

В налоговом учете в марте на расходы списывается единовременно 10 % первоначальной стоимости оборудования – 53000 руб., а также амортизация за март – 9937,5 руб. Общая сумма расходов, признанная в налоговом учете в марте – 62937,5 руб.

В бухгалтерском учете в марте в составе расходов признается только сумма амортизации в размере 11041,67 руб.

Таким образом, величина расходов, признанная в налоговом учете, превышает величину расходов, признанную в бухгалтерском учете, на 51895,83 руб.

В соответствии с п. 12 ПБУ 18/02 эта разница признается налогооблагаемой временной разницей. Поэтому в марте бухгалтер ООО «Фарм» должен начислить соответствующее этой разнице отложенное налоговое обязательство, что отражается проводкой:

Д-т счета 68 / «Налог на прибыль» К-т счета 77 – 12455 руб. (51895,83 руб. х 24 %).

В дальнейшем выявленная в марте налогооблагаемая временная разница будет постепенно уменьшаться по мере начисления амортизации по оборудованию. Одновременно будет уменьшаться и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство.

Процесс возникновения и уменьшения налогооблагаемой разницы и соответствующего ей отложенного налогового обязательства в течение 2006 г. можно наглядно проиллюстрировать с помощью таблицы.

Очевидно, что списание возникшей в марте 2006 г. разницы и соответствующего ей отложенного налогового обязательства будет производиться в течение всего срока нахождения оборудования на балансе организации.

4.6. Начисление амортизации по объектам жилищного фонда

В п. 17 старой редакции ПБУ 6/01 было сказано, что амортизация по некоторым группам основных средств не начислялась. К ним были отнесены объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты, а также продуктивный скот и многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста. По таким объектам начислялся износ на отдельном забалансовом счете.

Одновременно в п. 51 Методических указаний сказано, что по объектам жилищного фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Это положение закрепили и в новой редакции п. 17 ПБУ 6/01. По объектам жилого фонда (жилые дома, общежития, квартиры и т. п.), которые используются для извлечения дохода, и учитываются на счете 03, амортизацию нужно начислять в общеустановленном порядке. Остаточная стоимость этих объектов отражается в бухгалтерском балансе в составе доходных вложений.

4.7. Начисление амортизации на мобилизационные мощности

С 1 января 2006 года не нужно начислять амортизацию на мобилизационные мощности, то есть на те основные средства, которые используются организацией для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации (п. 17 ПБУ 6/01). Но только при условии, что эти объекты законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Данное дополнение косвенно свидетельствует о том, что мобилизационные мощности учитываются в составе основных средств, несмотря на то, что эти объекты не предназначены для использования в коммерческой деятельности организации (п. 4 ПБУ 6/01).

4.8. Объекты основных средств не подлежащие амортизации

Список объектов, не подлежащих амортизации, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (п. 17 ПБУ 6/01), пополнили объекты, относимые к музейным предметам и музейным коллекциям. Какие объекты основных средств к ним относятся, можно узнать из ст. 3 Федерального закона от 26.05.96 г. N 54-ФЗ «О музейном фонде Российской Федерации и музеях в Российской Федерации». Музейные предметы и коллекции включаются в состав Музейного фонда, могут находиться в государственной, муниципальной, частной или иных формах собственности и их гражданский оборот ограничивается.

Кроме того, в п. 17 перечень неамортизируемых объектов является открытым, т. е. он может дополняться. Ранее к ним были отнесены только земельные участки и объекты природопользования

4.9. Ускорение амортизации

Внесены изменения в п. 19 ПБУ 6/01, который устанавливал коэффициент ускорения, применявшийся при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка. В прежней редакции данного пункта было сказано, что коэффициент устанавливается в соответствии с законодательством РФ.

Статьей 10 Федерального закона от 14.06.1995 г. N 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» было предусмотрено, что субъекты малого предпринимательства вправе применять ускоренную амортизацию в размере, в два раза превышающем законодательно установленные нормы. Однако данная норма с 01.01.2005 отменена Федеральным законом от 22 августа 2004 г. N 122-ФЗ.

Данное положение использовали при договоре лизинга. Статьей 31 Закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» установлено, что предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. Стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга. Таким образом, законодатель устанавливает возможность применения ускоренной амортизации предмета лизинга по соглашению сторон договора. Тем не менее, сам механизм ускорения в данном Законе не оговорен.

В части налога на прибыль механизм ускоренной амортизации описан в ст. 259 НК РФ. Что касается механизма ускоренной амортизации в части налога на имущество, то в ст. 374 и 375 НК РФ законодатель ссылается на порядок ведения бухгалтерского учета.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договору лизинга до сих пор регулировался только Приказом Минфина России от 17.02.1997 г. N 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга». В нем говорится, что начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо из указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3.

В то же время в п. 50 и 54 Методических указаний определено, что при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка по движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, может применяться лизингодателем или лизингополучателем коэффициент ускорения в соответствии с условиями договора финансовой аренды не выше 3. Минфин в письме от 28.02.2005 г. N 03-06-01-04/118 сообщил, что применение коэффициента ускорения при начислении амортизационных отчислений линейным способом ПБУ 6/01 не предусмотрено.

Поправки, внесенные в абзац 3 п. 19, позволяют всем организациям без исключения использовать при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка коэффициент, устанавливаемый организацией самостоятельно.

Годовая сумма амортизационных отчислений при способе уменьшаемого остатка определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года, нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта, и коэффициента не выше 3, установленного в учетной политике организации по группе однородных объектов основных средств.

4.10. Начисление амортизации по основным средствам, используемым в агрессивной среде

Амортизируемым имуществом , в соответствии со ст. 256 НК РФ, признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 руб. Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом Классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

В соответствии со ст. 259 НК РФ налогоплательщики начисляют амортизацию либо линейным, либо нелинейным методом. Сумма амортизации определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном этой статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Согласно п. 7 ст. 259 НК РФ в отношении амортизируемых основных средств (далее – ОС), используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2. Для амортизируемых ОС, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное ОС должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Эти нормы не распространяются на ОС, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, если амортизация по данным ОС начисляется нелинейным методом. Налогоплательщики, использующие амортизируемые ОС для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, вправе использовать указанный специальный коэффициент только при начислении амортизации в отношении данных ОС. Перечень ОС, которые могут быть отнесены к категории ОС, работающих в условиях агрессивной среды, определяется налогоплательщиком самостоятельно (в соответствии со ст. 259 НК РФ и требованиями технической документации эксплуатируемых ОС). Отметим, что налогоплательщик должен подтвердить факт фактического использования ОС в условиях агрессивной среды. При этом ускоренная амортизация начисляется и учитывается для целей налогообложения прибыли только в месяце (периоде) нахождения ОС в условиях агрессивной среды.

1. Метод равномерного начисления (линейный) предполагает, что функциональная полезность актива зависит от времени его использования и не меняется на протяжении срока полезной службы, т.е. начисляется постоянная сумма амортизации на протяжении всего срока полезной службы актива.

При этом способе ежемесячные амортизационные отчисления производятся в одинаковых размерах в течение всего срока полезного использования объектов основных средств.

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (1/n) x 100%,

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (годах).

Пример. Приобретен объект стоимостью 120тыс. руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений – (1/5)х100%=20%.

Годовая сумма амортизационных отчислений составит:

120000 х 20% : 100% = 24000(руб.)

2. Способ уменьшаемого остатка. При этом способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется по остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и норм амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством РФ. По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части ОС, в соответствии с условиями договора-лизинга коэффициент ускорения не может быть выше 3. Пример. П ервоначальная стои­мость объекта - 100000 руб.; полезный срок службы -5 лет; годовая норма амортизационных отчислений - 20%;повышающий коэффициент - 2.

Расчет амортизации:

1-й год:100000 х 40% (20 х 2) = 40000 руб. (остаточная сто­имость - 60000 руб.);

2-й год: 60000 х 40% = 24000 руб. (остаточная стоимость -36000 руб.);

3-й год: 36000 х 40% = 14400 руб. (остаточная стоимость -21600 руб.);

4-й год: 21600 х 40% = 8640 руб. (остаточная стоимость -12960 руб.);

5-й год: 12960 х 40% = 5184 руб. (остаточная стоимость -7776 руб.).

После начисления амортизации за последний год у основного средства сохраняется остаточная стоимость, отличная от нуля (в данном примере -7776 руб.). Обычно эта остаточная стоимость соот­ветствует цене возможного оприходования материалов, остающихся после ликвидации и списания ОС.

3. Способ амортизации по сумме чисел лет срока полезного использования. Этот способ также относится к ускоренным и позволяет производить амортизационные отчисления в первые годы эксплуатации в значительно больших размерах, чем в последующие. Указанный способ используется для объектов основных средств, стоимость которых уменьшается в зависимости от срока полезного использования; быстро наступает моральный износ; расходы на восстановление объекта увеличиваются с увеличением срока службы. Этот способ целесообразно применять при начислении амортизации по вычислительной технике, средствам связи; машинам и оборудованию малых и недавно образованных организаций, у которых нагрузка на объекты основных средств приходится на первые годы работы.

При способе списания стоимости по сумме числа лет срока использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока службы объекта.

Пример. Приобретен объект основных средств стоимостью 350 тыс. руб., со сроком полезного использования 6 лет. Сумма чисел лет срока службы составляет 21 год (1+2+3+4+5+6). В первый год эксплуатации указанного объекта может быть начислена амортизация в размере 6/21 или 28,05%, что составит примерно 98,18 тыс. руб.; во второй год – 5/21 или 23,8% (83,3 тыс. руб.); в третий год – 4/21 или 19,09% (66,82 тыс. руб.) и т.д.

4. Способ начисления амортизации в зависимости от объема выпуска продукции или работ (пропорционально объему продукции). При этом ежегодная сумма амортизации определяется путем умножения процента, ис­численного при постановке на учет данного объекта как отношение его первоначальной стоимости к предполагаемому объему выпуска продукции или работ за срок его полезного ис­пользования на показатель фактически выпол­ненного объема продукции или работ за данный отчетный период.

Пример. Стоимость автомобиля 65 000 рублей, предполагаемый пробег автомобиля 400 000 км. В отчетном периоде пробег автомобиля составил 8000 км., сумма амортизации за этот период составит 1 300 рублей (8000 км. х (65 000 рублей: 400000 км.)). Сумма амортизации за весь срок полезного использования объекта основных средств 65 000 рублей (400000 км. х 65 000 рублей: 400000 км).

Все автолюбители знают: после того, как новая машина выезжает из салона, она существенно теряет в стоимости.

Причина проста — со временем запчасти автомобиля в процессе эксплуатации изнашиваются. Это же происходит и с основными средствами (ОС) компании.

Износ ОС в бухгалтерском учете фиксируют путем начисления амортизации, тем самым списывается стоимость основного средства. Начисление амортизации начинается со следующего месяца после месяца, в котором оно было введено в эксплуатацию и продолжается в течение всего срока полезного использования. Срок полезного использования определяется (СПИ) при принятии основного средства к учету.

Для точного определения СПИ можно воспользоваться существующим классификатором, утвержденным постановлением Правительства РВ от 1 января 2002 г. №1. К примеру, для компьютеров и иных вычислительных машин данное постановление предусматривает срок полезного использования от 2 до 3 лет.

Начисление амортизации «прерывается» если:

• Руководитель принимает решение о консервации объекта ОС на срок более 3 месяцев;
• ОС находится на реконструкции или модернизация ОС сроком более 12 месяцев.

Далеко не по всем объектам основных средств начисляется амортизация. Например, земельные участки и иные объекты природопользования со временем не теряют свою потребительские свойства, а значит и не амортизируются. Подробный список объектов, по которым амортизация не начисляется указан в п.2 ст. 256 НК РФ .

Способы амортизации основных средств в бухгалтерском учете

В бухгалтерском учете начисление амортизации может происходить несколькими способами:

• Линейным;
• Способом уменьшаемого остатка;
• Способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• Способом списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции, произведенных работ;

Выбранный метод организации необходимо зафиксировать в своей учетной политике. Наиболее распространенным способом начисления амортизации выступает линейный способ, его и рассмотрим.

Формула расчета амортизации линейным способом

Ежемесячная амортизация = Норма амортизации * Первоначальная стоимость

Норма амортизации=(1/количество месяцев в сроке полезного использования)*100%

Например, компания приняла к учету основное средство первоначальной стоимостью 120 000 руб. со сроком полезного использования 3 года (36 месяцев).

Сумма ежемесячно начисленной амортизации составит:

Норма ежемесячной амортизации=1/36*100%=2,78%

120 000 руб *2.78% = 3336 руб в месяц (величина амортизации)

В бухгалтерском учете будет сделана проводка:

Д20 — К02 — 2500 руб., сумма начисленной амортизации по Основному средству, относящемуся к основному производству.

Д26 — К02 — начисление амортизации по основным средствам, используемых на хознужды.

Д44 — К02 — амортизация по ОС, используемых в торговой деятельности.

Стоит отметить, что в бухгалтерском балансе компании стоимость основных средств отражается за минусом амортизации. Полученная стоимость называется остаточной.

Амортизация в налоговом учете

Амортизация при ОСНО

В налоговом учете амортизация может учитываться линейным и нелинейным способом.
Чтобы бухгалтерский учет не отличался от налогового, компании придерживаются линейного способа начисления амортизации и в бухгалтерском и в налоговом учете. Механизм расчета совпадает.

В нашем примере используем линейный метод: ежемесячно в расходах будет учитываться амортизация ОС в размере 3336 рублей в течение всего срока полезного использования.

Амортизация при УСН

Налоговый учет расходов при упрощенной системе налогообложения применим лишь к упрощенцам с объектом «доходы минус расходы». Те, кто находится на системе «доходы» для целей исчисления налога учитывают лишь доходы от деятельности, а все расходы учитывают в рамках бухгалтерского учета.

У упрощенцев, действующих в рамках системы «доходы минус расходы», есть право списать в расходы оплаченную часть основного средства в течение календарного года, в котором это ОС было введено в эксплуатацию. В зависимости от того, в каком квартале ОС было принято к учету, стоимость основного средства распределяется равномерно по числу кварталов, в которых оно использовалось.

В году четыре квартала, а значит ежеквартально стоимость ОС будет списываться в размере либо в размере 1/4, либо 1/3, либо 1/2, либо вся стоимость будет списана единовременно в расходы, если ОС был принят к учету в четвертом квартале.

С 2016 года увеличена стоимость амортизируемого имущества с 40 тысяч до 100 тысяч, а это значит, что основные средства, введенные в эксплуатацию после 1 января 2016 года стоимостью менее 100 тысяч после их полной оплаты можно единовременно списать в расходы в налоговом учете при упрощенной системе налогообложения.

Ведите учет в Контур.Бухгалтерии — удобном онлайн-сервисе для расчета зарплаты и отправки отчетности в ФНС, ПФР и ФСС. Сервис подходит для комфортной совместной работы бухгалтера и директора.

Объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и другие);

Объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам лесного, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и другим;

Продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям;

Многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.

По вышеперечисленным объектам основных средств, а также по объектам основных средств некоммерческих организаций в конце отчетного периода начисляется не амортизация, а износ по установленным нормам амортизационных отчислений. Учет начисленных сумм износа отражается на забалансовом счете 010 «Износ основных средств» .

В соответствии с пунктом 63 Методических указаний №91н в течение срока полезного использования основного средства начисление амортизации не приостанавливается кроме случаев:

ü перевода основного средства по решению руководителя организации на консервацию на срок более 3-х месяцев:

ü в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Пунктами 21-25 ПБУ 6/01 установлены следующие правила начисления амортизационных отчислений:

· начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета;

· начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета;

· в течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев;

· начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится;

· суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

Пунктом 18 ПБУ 6/01 установлено четыре способа начисления амортизации:

· линейный способ;

· способ уменьшаемого остатка;

· способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования;

· способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Независимо от того, какой метод начисления амортизационных отчислений выберет организация, она должна определять годовую и месячную нормы амортизационных отчислений.

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Срок полезного использования объектов определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

Ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

Нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации, организацией пересматривается по этому объекту.

До 1 января 2002 года при определении срока полезного использования основных средств организации руководствовались Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 года №1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР».

С 1 января 2002 года для целей налогового учета, при определении срока полезного использования основных средств, организации должны руководствоваться Постановлением №1.

На основании Письма Минфина Российской Федерации от 29 августа 2002 года №04-05-06/34 при применении данного постановления для целей бухгалтерского учета организации используют указанную Классификацию для определения срока полезного использования объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету (дебет счета ), начиная с 1 января 2002 года.

Амортизация по объектам основных средств, принятым к бухгалтерскому учету до 1 января 2002 года для целей бухгалтерского учета продолжает начисляться исходя из срока полезного использования, определенного при постановке объекта на учет, и выбранного организацией для группы однородных объектов способа начисления амортизации.

Пример.

Стоимость объекта основных средств 260 000 рублей. В соответствии с классификацией основных средств, включаемых в , утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01 января 2002 года №1, объект отнесен к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3-х лет до 5-ти лет включительно. Срок полезного использования установлен 5 лет. Годовая норма амортизации 20% (100% : 5 лет), ежегодная сумма амортизационных отчислений 52 000 рублей (260 000 х 20 / 100), ежемесячная сумма амортизации 4 333, 33 рублей (52 000 / 12).

Способ уменьшаемого остатка для определения срока полезного использования устанавливают в том случае, когда эффективность использования объекта основных средств с каждым последующим годом уменьшается.

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пример.

Стоимость основного средства 260 000 рублей. Срок полезного использования 5 лет. Коэффициент ускорения 2. Годовая норма амортизации 20%. Годовая норма амортизации с учетом коэффициента ускорения 40%.

В первый год эксплуатации:

Годовая сумма амортизационных отчислений будет определена исходя из первоначальной стоимости, сформированной при оприходовании объекта основных средств, и составит 104 000 рублей (260000 х 40% = 104 000).

Во второй год эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании первого года эксплуатации, составит 62 400 рублей ((260 000 – 104 000) = 156 000 х 40%).

В третий год эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании второго года эксплуатации, составит 37 440 рублей ((156 000 – 62 400) = 93 600 х 40%).

В четвертый год эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании третьего года эксплуатации, составит 22 464 рублей ((93 600 – 37 440) = 56 160 х 40%).

В течение пятого года эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании четвертого года эксплуатации, составит 13 478,40 рублей ((56 160 – 22 464) = 33 696 х 40%).

Накопленная в течение пяти лет амортизация составит 239 782,40 рублей. Разница между первоначальной стоимостью объекта и суммой начисленной амортизации в сумме 20 217,60 рублей представляет собой ликвидационную стоимость объекта, которая не принимается во внимание при начислении амортизации по годам, кроме последнего года эксплуатации. В последний год эксплуатации амортизация исчисляется вычитанием из остаточной стоимости объекта на начало последнего года ликвидационной стоимости.

При выборе организациями начисления амортизации способом уменьшаемого остатка следует помнить, что, начиная с 2002 года механизм ускоренной амортизации, ранее установленный Постановлением Правительства Российской Федерации от 19 августа 1994 года №967 «Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов» признан утратившим силу. Данная отмена произведена Постановлением Правительства Российской Федерации от 20 февраля 2002 года №121 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации по вопросам налогообложения прибыли организаций».

При данном способе годовая норма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Пример.

Стоимость основного средства 260 000 рублей. Срок полезного использования 5 лет. Сумма чисел лет полезного использования составит 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.

В первый год эксплуатации коэффициент соотношения составит 5/15, сумма начисленной амортизации составит 86 666,67 рублей (260 000 х 5/15).

Во второй год эксплуатации коэффициент соотношения 4/15, сумма начисленной амортизации 69 333,33 рублей (260 000 х 5/15).

В третий год эксплуатации коэффициент соотношения 3/15, сумма начисленной амортизации 52 000 рублей (260 000 х 3/15).

В четвертый год эксплуатации коэффициент соотношения 2/15, сумма начисленной амортизации 34 666,67 рублей (260 000 х 2/15).

В последний, пятый год эксплуатации коэффициент соотношения 1/15, сумма начисленной амортизации 17 333,33 рублей (260 000 х 1/15).

При способе списания стоимости основного средства пропорционально объему продукции (работ, услуг) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Пример.

Стоимость автомобиля 65 000 рублей, предполагаемый пробег автомобиля 400000 км. В отчетном периоде пробег автомобиля составил 8000 км., сумма амортизации за этот период составит 1 300 рублей (8000 км. х (65 000 рублей: 400000 км.)). Сумма амортизации за весь период пробега 65 000 рублей (400000 км. х 65 000 рублей: 400000 км.).

Проанализировав различные способы начисления амортизации можно сделать вывод, что при применении способов уменьшаемого остатка и списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования сумма амортизационных отчислений с годами уменьшается. Выбирая для начисления амортизации одни из этих способов бухгалтера должны помнить о том, что начисленная сумма амортизации влияет на себестоимость продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

В организациях с сезонным характером производства годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

Ежемесячная норма амортизационных отчислений во всех случаях будет составлять 1/12 часть годовой нормы амортизационных отчислений.

Пунктом 18 ПБУ 6/01 предусмотрено, что объекты основных средств стоимостью не более 10 000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и тому подобные издания разрешается списывать на затраты на производство () по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации необходимо организовать контроль их движения.

Действие данной нормы в части стоимостных ограничений «не более 10 000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей» на основании Письма Минфина Российской Федерации от 29 августа 2002 года №04-05-06/34 распространяется только на объекты основных средств, принятые к бухгалтерскому учету после 1 января 2002 года.

Более подробно с вопросами бухгалтерского учета и налогообложения операций с основными средствами, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Основные средства».

Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденная постановлением Мин-экономики, Минфина и Минстройархитекту-ры РБ от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее - Инструкция № 37/18/6), содержит достаточно большой арсенал инструментов и механизмов амортизации основных средств, рациональное применение которых позволяет, с одной стороны, обеспечивать поступление ресурсов для воспроизводства основных средств, а с другой - влиять на размеры амортизационных отчислений на разных этапах развития организации, оптимизируя затраты на производство.

Одним из инструментов амортизационной политики организации является применение различных методов амортизации. Основные подходы по применению методов начисления амортизации приведены в гл. 4 Инструкции № 37/18/6.

Напомним, что организациям разрешено применять различные способы начисления амортизации:

- линейный;

- нелинейный, включающий в себя метод уменьшаемого остатка; прямой метод суммы чисел лет; обратный метод суммы чисел лет;

- производительный, позволяющий начислять амортизацию в зависимости от натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде.

При выборе способов и методов начисления амортизации необходимо помнить следующее:

1) по объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации (п. 37 Инструкции № 37/18/6);

2) по объектам, неиспользуемым в предпринимательской деятельности, а также объектам бюджетных организаций можно применять только линейный способ;

3) нелинейные методы начисления амортизации не применяют в отношении следующих объектов основных средств (п. 41 Инструкции № 37/18/6):

Зданий, сооружений, за исключением антенн и взлетно-посадочных полос;

Машин, оборудования и транспортных средств с нормативным сроком службы до 3 лет, легковых автомобилей (кроме эксплуатируемых в качестве служебных, относимых к специальным, а также используемых для услуг такси);

Оборудования гражданской авиации, срок полезного использования которого определяется исходя из временного ресурса;

Уникального оборудования, предназначенного для использования в испытаниях, производстве опытных партий продукции;

Предметов интерьера, включая офисную мебель;

Предметов для отдыха, досуга и развлечений;

Фирменных наименований, товарных знаков;

4) способы и методы начисления амортизации по объектам одного наименования могут быть различными (п. 37 Инструкции № 37/18/6);

5) до окончания срока полезного использования амортизируемых объектов способы и методы начисления амортизации разрешается пересматривать:

С начала отчетного года с обязательным отражением такой возможности в учетной политике организации. В данном случае пересмотр может осуществляться даже при неизменных условиях эксплуатации объекта основных средств;

В течение отчетного года в случаях завершения модернизации, реконструкции объектов основных средств, их дооборудования, достройки, технического диагностирования и освидетельствования с полной их остановкой, а также в случае непредвиденного изменения условий производства, реализации продукции (работ, услуг), приводящего к ухудшению финансового состояния и появлению убытков.

Применение одного из методов амортизации по каждому из объектов основных средств влияет на распределение сумм амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств, в результате чего:

Начисление амортизации происходит равномерно;

Бóльшая часть амортизации приходится на начало (конец) периода эксплуатации (нелинейные методы);

Амортизационные отчисления рассчитываются строго в соответствии с объемами производимой продукции с использованием данного объекта основных средств (производительный способ).

Теперь рассмотрим подробнее способы и методы начисления амортизации.

Линейный способ начисления амортизации

Наиболее простым является линейный способ начисления амортизации. При нем начисление амортизации происходит равномерно в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств, нематериальных активов (п. 38 Инструкции № 37/18/6).

В общем случае линейный способ целе-сообразно применять в том случае, когда мож-но предположить, что доходы, получаемые от использования объекта основных средств, одинаковы в каждом периоде на протяжении срока его эксплуатации, т.е. уменьшение полезности объекта происходит равномерно.

При линейном способе годовая (месячная) организация вправе выбирать один из вариантов расчета сумм амортизационных отчислений (п. 39 Инструкции № 37/18/6):

Путем умножения амортизируемой стоимости на рассчитанную годовую (месячную) норму амортизационных отчислений;

Путем деления амортизируемой стоимости на установленный нормативный срок службы (срок полезного использования) в годах (месяцах).

Рассмотрим на примерах расчет амортизационных отчислений в каждом из вариантов.

Пример 1

Первоначальная стоимость объекта основных средств - 150 млн. руб. Срок полезного использования - 5 лет.

1) Расчет суммы амортизации исходя из нормы.

Годовая норма амортизационных отчислений рассчитывается как величина, обратная сроку полезного использования объекта (п. 27 Инструкции № 37/18/6), и составит 20 % (1 / 5 × 100 %).

Месячная норма составляет 1/12 ее годовой нормы: 1,666 667 % (20 % / 12). Месячная сумма амортизации составит 2,5 млн. руб. (150 млн. руб. × 1,666 667 %).

Справочно: норма амортизации рассчиты-вается в процентах с 2 знаками после запятой, а при компьютерной обработке информации - не менее чем с 6 знаками после запятой (п. 31 Инструкции № 37/18/6).

2) Расчет суммы амортизации путем деления амортизируемой стоимости на установленный срок полезного использования.

Годовая сумма амортизационных отчислений составит 30 млн. руб. (150 млн. руб. / 5 лет), а месячная норма - 2,5 млн. руб. (30 млн. руб. / 12).

Из рассматриваемого примера видно, что независимо от варианта расчета амортизационных отчислений в рамках линейного способа сумма амортизации не меняется (2,5 млн. руб. в месяц), как бы мы не рассчитывали амортизационные отчисления: с использованием норм амортизации, выраженных в процентах (годовых или ежемесячных), либо распределяя остаточную стоимость на остаточный срок амортизации (в годах или месяцах).

Важно! Однако, как этого требует п. 31 Инструкции № 37/18/6, выбор варианта расчета амортизации исходя из месячной нормы амортизации или суммы амортизации закрепляется учетной политикой организации и в течение отчетного года пересмотру не подлежит. Соответственно в начале каждого года можно переходить с одного на другой вариант расчета.

Пунктом 38 Инструкции № 37/18/6 также предусмотрено, что при применении линейного способа начисления амортизации годовые нормы начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока эксплуатации объекта у одного балансодержателя или собственника должны совпадать. Несовпадение этих норм возможно в случаях изменения условий эксплуатации объектов, иных изменений порядка начисления амортизации вне зависимости от причин таких изменений.

Нормы амортизационных отчислений в первом и последующем годах эксплуатации объекта могут отличаться при любых изменениях в порядке начисления амортизации (изменение амортизируемой стоимости или сроков полезного использования). Иными словами, в случае, когда в качестве амортизируемой стоимости по объекту основных средств на определенную дату в обязательном порядке выступает недоамортизированная (остаточная) стоимость, норма амортизации также изменится.

Пример 2

При исходных данных примера 1 предположим, что через 2 года эксплуатации объекта организация приняла решение о пересмотре срока полезного использования с начала отчетного года - до 6 лет.

После пересмотра срока полезного использования базой для расчета амортизационных отчислений является недоамортизированная стоимость объекта. Нормы амортизации определяются исходя из остаточного срока полезного использования объекта (п. 66 Инструкции № 37/18/6).

Остаточный срок полезного использования с учетом его пересмотра через 2 года эксплуатации объекта составит 4 года (6 - 2). Остаточная стоимость (первоначальная за минусом суммы амортизации, начисленной за 2 года) будет равна 90 млн. руб. (150 млн. руб. - (2,5 млн. руб. × 2 × 12)).

Соответственно новая норма амортизационных отчислений составит 25 % (1 / 4 года × 100 %).

Месячная норма также поменяется и будет равна 2,083 333 % (25 % / 12). Таким образом, на протяжении срока амортизации нормы амортизационных отчислений в первом и последующем годах эксплуатации не совпадают: в первые 2 года эксплуатации объекта годовая норма амортизационных отчислений составляла 20 %, в последующие годы срока полезного использования - 25 %.

Нелинейный способ начисления амортизации

Среди нелинейных методов преобладают именно методы ускоренной амортизации - метод уменьшаемого остатка и прямой метод суммы чисел лет, которые позволяют обеспечить ускоренное перенесение стоимости основных средств в виде амортизации на стоимость готовой продукции (работ, услуг), значительно увеличить размеры амортизационных отчислений в первые годы эксплуатации основных средств, сократив их в последующем.

Отметим, что отдельные виды основных средств действуют более эффективно именно в начале эксплуатации. Кроме того, в условиях совершенствования технологии оборудование быстро устаревает морально. Поэтому в целях создания финансовых условий для ускорения процесса обновления основных средств, включения в первые годы их эксплуатации максимальной части амортизируемой стоимости объектов, участвующих в предпринимательской деятельности, в затраты на производство (расходы на реализацию), организации могут применять методы ускоренного начисления амортизации.

Прямой метод суммы чисел лет заключается в определении годовой суммы амортизационных отчислений исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и отношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта (п. 42 Инструкции № 37/18/6).

Таким образом, при расчете амортизации указанным методом определяется расчетный коэффициент. Данный коэффициент различен в разные периоды эксплуатации. При использовании данного метода сумма амортизационных отчислений в первые годы эксплуатации значительно выше, чем в последующие.

Пример 3

Рассмотрим расчет амортизационных отчислений по прямому методу суммы чисел лет, используя исходные данные примера 1.

Поскольку срок полезного использования составляет 5 лет, сумма чисел лет составит 15. Расчет суммы чисел лет может производиться 2 способами, дающими одинаковый результат:

- сложением суммы чисел лет срока полезного использования: 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15 лет;

- с применением формулы, содержащейся в п. 42 Инструкции № 37/18/6: 5 × × (5 + 1) / 2 = 15 лет.

- 1-й год: 5 / 15;

- 2-й год: 4 / 15;

- 3-й год: 3 / 15;

- 4-й год: 2 / 15;

- 5-й год: 1 / 15.

- в 1-й год эксплуатации указанного объекта будет начислена амортизация в размере 5 / 15, что составит 50 млн. руб.;

- во 2-й год - 4 / 15, или 40 млн. руб.;

- в 4-й год - 2 / 15, или 20 млн. руб.;

- в 5-й год - 1 / 15, или 10 млн. руб.

Общая сумма начисленной амортизации в течение всего срока полезного использования объекта будет равна 150 млн. руб. (50 + 40 + 30 + 20 + 10).

При методе уменьшаемого остатка норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования объекта, увеличивается на коэффициент ускорения от 1 до 2,5 раза, принятый организацией. При этом норма амортизации применяется всегда только к недоамортизированной (остаточной) стоимости, определяемой на начало отчетного года. Сумма амортизации при этом из года в год уменьшается, причем в первые годы она значительно выше.

Пример 4

Произведем расчет амортизационных отчислений по методу уменьшаемого остат-ка, используя исходные данные примера 1 и принимая во внимание решение органи-зации о применении коэффициента ускорения, равного 2.

Годовая норма амортизационных отчислений составит 40 % (20 % × 2).

Исходя из первоначальной стоимости 150 млн. руб.:

- в 1-й год эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости и составит 60 млн. руб. (150 млн. руб. × 40 %);

- во 2-й год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между перво-начальной стоимостью объекта (150 млн. руб.) и суммой амортизации, начисленной за 1-й год эксплуатации (60 млн. руб.), и составит 36 млн. руб. ((150 - 60) × 40 %);

- в 3-й год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (150 млн. руб.) и суммой амортизации, начисленной за 1-й и 2-й годы эксплуатации, и составит 21,6 млн. руб. ((150 - 60 - 36) × 40 %);

- в 4-й год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (150 млн. руб.) и суммой амортизации, начисленной за 1-3-й годы эксплуатации, и составит 12,96 млн. руб. ((150 - 60 - 36 - 21,6) × 40 %);

- в 5-й (последний) год эксплуатации амортизация представляет собой разницу между амортизируемой стоимостью объекта (150 млн. руб.) и суммой амортизации, начисленной за 1-4-й годы эксплуатации, и составит 19,44 млн. руб. (150 - 60 - 36 - - 21,6 - 12,96).

С 1 января 2012 г. Инструкцией № 37/18/6 в рамках нелинейного способа начисления амортизации введен еще один метод - обратный метод суммы чисел лет.

Этот метод заключается в определении годовой суммы амортизационных отчислений исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов и отношения, в числителе которого -разность срока полезного использования и числа лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, увеличеннаяна 1, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования.

Таким образом, годовую сумму амортизационных отчислений определяют по формуле:

где Агод - годовая сумма амортизационных отчислений;

АС - амортизируемая стоимость основных средств;

Спи - срок полезного использования объекта основных средств;

Сопи - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта;

СЧЛ - сумма чисел лет, рассчитанная по формуле, применяемой при расчете амортизационных отчислений прямым методом суммы чисел лет.

Пример 5

Произведем расчет амортизационных отчислений обратным методом суммы чисел, используя исходные данные примера 1.

Сумма чисел лет срока полезного использования составляет 15 лет (см. пример 3).

Расчетный коэффициент для каждого года составит:

- 1-й год - 1 / 15;

- 2-й год - 2 / 15;

- 3-й год - 3 / 15;

- 4-й год - 4 / 15;

- 5-й год - 5 / 15.

Амортизация указанного объекта будет начислена следующим образом:

- в 1-й год эксплуатации указанного объекта будет начислена амортизация в размере 1 / 15, что составит 10 млн. руб.;

- во 2-й год - 2 / 15, или 20 млн. руб.;

- в 3-й год - 3 / 15, или 30 млн. руб.;

- в 4-й год - 4 / 15, или 40 млн. руб.;

- в 5-й год - 5 / 15, или 50 млн. руб.

Общая сумма начисленной амортизации в течение всего срока полезного использования объекта будет равна 150 млн. руб. (10 + 20 + 30 + 40 + 50).

По своей сути обратный метод суммы чисел лет является методом замедленной амортизации, позволяющим в первые годы использования объекта основных средств начислять минимальные суммы амортизации с постепенным ростом указанным сумм в последующие годы.

Теперь в таблице обобщим распределения сумм начисленной амортизации в течение срока полезного использования, рассмотренные в примерах 1, 3, 4, 5.
(млн. руб.)

Как видим, при одинаковой общей сумме начисленной амортизации (150 млн. руб.) за весь срок полезного использования сумма амортизации, начисленной в каждом году, существенно различается в зависимости от примененных способов и методов начисления амортизации.

Производительный способ начисления амортизации

Отдельным способом начисления амортизации в рамках Инструкции № 37/18/6 выделяется производительный способ начисления амортизации, который заключается в начислении организацией амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта (п. 43 Инструкции № 37/18/6).

Справочно: исходя из технических характеристик каждого конкретного объекта основных средств устанавливается его ресурс - количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях, которое в соответствии с технической документацией может быть выпущено (выполнено) на протяжении всего срока эксплуатации объекта. Ресурс устанавливает комиссия организации по проведению амортизационной политики своим решением (п. 23 Инструкции № 37/18/6).

Производительный способ начисления амортизации заключается в том, что размер амортизационных отчислений находится в прямой зависимости от количественных параметров использования объекта основных средств в каждом конкретном отчетном периоде.

Характеристика ресурса объекта и фактического его использования может выражаться в единицах выпуска продукции, в часах эксплуатации, в единицах пробега и т.д. Производительный способ начисления амортизации приемлем в тех случаях, когда срок эксплуатации ограничен преимущественно техническими показателями либо изменениями в хозяйственной деятельности субъекта.

Пример 6

Копировальная установка в соответствии с техническим паспортом способна отпечатать 500 000 копий или проработать в течение 10 000 ч. Первоначальная стоимость установки - 10 000 тыс. руб.

Амортизация на единицу продукции составит:

Амортизация на 1 км пробега - 0,3 млн. руб. (150 млн. руб. / 500 тыс. км). Амортизационные отчисления за отчетный месяц составят 1,2 млн. руб. (4 тыс. км. × × 0,3 млн. руб.).

При выборе производительного способа следует учесть, что возможны резкие колебания величины амортизации из месяца в месяц, зависящие от использования производственных мощностей объекта. Вместе с тем указанный способ позволяет обеспечить начисление амортизации в объемах, в наибольшей мере соответствующих фактическому использованию объекта основных средств.

Обобщая изложенное, отметим, что применение различных способов и методов начисления амортизации позволяет перераспределять суммы амортизации, начисляемой в каждом отчетном периоде, в течение срока полезного использования каждого конкретного объекта.

Возможность выбора обуславливает необходимость сравнительного анализа различных вариантов начисления амортизации, чтобы определить наиболее рациональный из них для каждого конкретного объекта, на каждом конкретном этапе его использования и общих экономических условий деятельности организаций.