НК РФ).*** В этой статье мы рассмотрели порядок формирования и использования резерва предстоящих расходов на оплату отпусков для целей налогового учета. О том, как создать резерв на оплату отпусков в бухгалтерском учете, подробно написано в предыдущей статье. Таким образом, тема, казалось бы, одна – резерв на оплату отпусков – а посвящено ей сразу две полноценных статьи. Однако ничего удивительного в этом нет: резерв на оплату отпусков в бухгалтерском учете и в налоговом учете – это «две большие разницы». Вот лишь некоторые, самые существенные отличия: Резерв на оплату отпусков в бухгалтерском учете Резерв на оплату отпусков в налоговом учете Является оценочным обязательством организации, которое отражается в отчетности на дату ее составления. Создается в начале года с целью равномерного включения расходов на оплату отпусков в расходы на оплату труда в течение года.
Налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете предстоящих расходов на оплату отпусков работников(для целей главы 25 НК РФ), обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв. Для этого составляется специальный расчет (смета), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму ЕСН с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда (п.
1 ст. 324.1 НК РФ). Таким образом, целью создания резерва согласно п. 1 ст.
Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее — Методические указания)). ПРИМЕР Отразим в учете организации формирование резерва под снижение стоимости материальных ценностей при условии, что на конец 2014 г. у фирмы числится 100 рулонов рубероида РПП-300 по цене 350 руб. за рулон. Рыночная стоимость материалов составляет 300 руб. за рулон.
В I квартале 2015 г. 15 рулонов было продано. ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 14 — 5000 руб. ((350 руб. — 300 руб.) х 100 руб.) — сформирован резерв под снижение стоимости материалов; ДЕБЕТ 14 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы» — 750 руб. (5000 руб. : 100 руб. х 15 руб.) — восстановлен резерв при продаже материалов. МПЗ в бухгалтерском балансе показывают (п.
Таким образом, им удастся уменьшать в течение отчетного года налоговую базу. Несмотря на то, что порядок формирования отпускного резерва регламентируется НК, его создание является абсолютно добровольным. Резерв могут создавать юридические лица, которые являются плательщиками налога на прибыль и признают свои расходы и доходы по методу начисления.
Внимание
Резерв на оплату отпусков при применении УСН Если компания работает на «упрощенке», которая ведет бухучет и не является малой компанией, она также создает резерв на оплату отпусков в бухгалтерском учете. Обратите внимание, что все организации, кроме малых предприятий, обязаны создавать в бухгалтерском учете учете резерв на оплату отпусков (признавать оценочное обязательство по оплате предстоящих отпусков согласно п.3 ПБУ 8/2010). Создание резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете Настоящий комментарий не носит официального характера и может утратить актуальность в связи с изменением законодательства.
Важно
Каждая организация должна ежегодно приводить в соответствие учтенные расходы с фактическими. Для этого проводятся инвентаризационные мероприятия по состоянию на 31 декабря отчетного года. Этот порядок регламентирован статьей 324 Налогового Кодекса, действующего на территории Российской Федерации.
Из каких источников должен формироваться отпускной резерв? Каждый субъект предпринимательской деятельности самостоятельно определяет, какого размера будет его отпускной резерв. В качестве источников его финансирования может рассматриваться фонд оплаты труда штатных сотрудников предприятия. Также формирование отпускного резерва может происходить за счет страховых взносов, которые организация делает во внебюджетные фонды при начислении и последующей выплаты заработной платы. Источником финансирования отпускного резерва могут стать и страховые взносы, начисляемые в фонд травматизма. Вопрос №4. Как формируется резерв на оплату отпусков? Бухгалтер компании, которая формирует отпускной резерв, должен использовать формулу, которая поможет рассчитать нужную величину.
Расчет ежемесячного процента отчислений в резерв предстоящих расходов на оплату отпусков на текущий год оформляется внутренним документом – сметой. Скачать Образец сметы резерва предстоящих расходов на оплату отпусков
Сумма ежемесячных отчислений в резерв на оплату отпусков = Сумма фактических расходов на оплату труда за месяц (с учетом страховых взносов) х Ежемесячный процент отчислений в резерв / 100% Указанная сумма отчислений в резерв включается в налоговые расходы на оплату труда соответствующего периода (п. 24 ст. 255 НК РФ).
Москве от 31.12.2004 N 21-14/85240 относительно аванса по заработной плате достаточно подробно изложена официальная позиция, согласно которой при применении кассового метода определения доходов и расходов необходимо учитывать дату выплаты из кассы налогоплательщика и (или) дату перечисления на указанный работником счет в банке заработной платы, включая так называемые «авансы». При этом под «авансом», как правило, подразумевается выплата заработной платы за фактически отработанные штатным работником организации полмесяца. Аналогичная точка зрения изложена и в письме УМНС РФ по г.
Москве от 22.12.2003 N 21-09/70744. Вывод: 1. Организация, применяющая УСН («доходы минус расходы»), резерв на предстоящую оплату отпускных в целях налогообложения не создает, поскольку не может включать в расходы сумму предстоящих выплат.
Указанные выше резервы необходимы для исключения искажений бухгалтерской отчетности. Формируют резервы не реже одного раза в год — перед составлением бухгалтерского баланса (п. 4 ПБУ 21/2008). Резервы по сомнительным долгам. Их формируют в случае признания дебиторской задолженности сомнительной.
Сомнительной считается «дебиторка», которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее — Положение)).
Организация применяет УСН (объект - "доходы минус расходы").
Начисляется ли резерв на предстоящую оплату отпускных? Если да, то что берется в расход: резерв или сумма начисленного отпуска?
Если заработная плата выплачивается с авансом (аванс в октябре), а заработная плата за вторую половину октября - в ноябре, то в каком периоде признаются расходы: в октябре и ноябре?
Резерв на оплату отпусков
Налогоплательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", уменьшают полученные доходы только на расходы, содержащиеся в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. И в перечне таких расходов не содержится расход в виде создания резерва на оплату отпусков.
В то же время, расходы на оплату труда согласно пп. 6 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ могут признаваться такими налогоплательщиками при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 255 НК РФ.
В соответствии с положениями ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
К расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся, в частности, по пп. 24 ст. 255 НК РФ расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со ст. 324.1 НК РФ.
Налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете предстоящих расходов на оплату отпусков работников(для целей главы 25 НК РФ), обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв. Для этого составляется специальный расчет (смета), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму ЕСН с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда (п. 1 ст. 324.1 НК РФ).
Таким образом, целью создания резерва согласно п. 1 ст. 324.1 НК РФ является равномерный учет налогоплательщиком предстоящих расходов на оплату отпусков работников для целей налогообложения.
При этом для целей главы 26.2 НК РФ по п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика, применяющего УСН, признаются затраты после их фактической оплаты. Расходы на оплату труда учитываются в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Значит, налогоплательщики, находящиеся на общей системе налогообложения и применяющие метод начисления, могут равномерно учесть предстоящие расходы на оплату отпусков работников для целей налогообложения при помощи создаваемого резерва. А налогоплательщики, применяющие УСН, учитывают доходы и расходы по кассовому методу. Поэтому резерв в целях налогообложения они не создают, так как не могут учесть в расходах предстоящие выплаты.
Вопросу резервирования средств на предстоящую оплату отпусков сотрудникам организациями, применяющими УСН, посвящено письмо УМНС РФ по г. Москве от 30.07.2003 N 21-14/42236, в котором сказано буквально следующее:
"К расходам на оплату труда согласно п. 24 ст. 255 Налогового кодекса РФ относятся расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со ст. 324.1 Налогового кодекса РФ.
Однако учитывая, что при применении упрощенной системы налогообложения используется кассовый метод учета доходов и расходов, расходами, учитываемыми при исчислении налоговой базы по единому налогу, могут быть признаны затраты только после их фактической оплаты.
Исходя из этого, в случае, когда объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, у организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы по единому налогу, будут включаться суммы фактически выплаченной заработной платы, сохраняемой работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации, и сумма фактически выплаченного работникам ежегодного вознаграждения за выслугу лет, а не сумма отчислений в резервы, создаваемые на эти цели..."
Аванс по заработной плате
В письме УФНС РФ по г. Москве от 31.12.2004 N 21-14/85240 относительно аванса по заработной плате достаточно подробно изложена официальная позиция, согласно которой при применении кассового метода определения доходов и расходов необходимо учитывать дату выплаты из кассы налогоплательщика и (или) дату перечисления на указанный работником счет в банке заработной платы, включая так называемые "авансы". При этом под "авансом", как правило, подразумевается выплата заработной платы за фактически отработанные штатным работником организации полмесяца. Аналогичная точка зрения изложена и в письме УМНС РФ по г. Москве от 22.12.2003 N 21-09/70744.
Определение «Оценочные обязательства» подразумевает обязательство юридического лица с неопределенным сроком исполнения и величиной. Данный термин в области ведения бухгалтерского учета появился совсем недавно. Что касается определения «оценочные резервы», то оно существует уже давно и подразумевает резервный фонд, который создается предприятием для покрытия возможных убытков и рисков.
Организации, работающие по системе упрощенного налогообложения, освобождены от начисления многих видов резервов. Это подтверждается приказом Министерства Финансов РФ от 13.12.2010. К примеру, «упрощенцы» не должны осуществлять начисление резервов на гарантийное обслуживание, оплату отпускных, гарантийный ремонт. В законодательных нормах все эти виды резервов упоминаются как «оценочные обязательства», так как они представляют собой определенную сумму будущих выплат, которые зафиксированы в настоящем времени. Таким образом, предприятия, работающие по УСН, не должны начислять многие типы резервов. В данном случае существует исключение, которое относится к маленьким организациям, входящим в разряд компаний с эмитентами ценных бумаг, которые размещаются публично. По отношению к ним применяются общие правила формирования оценочных обязательств. Это необходимо учитывать, осуществляя ведение бухгалтерского учета.
Самым распространенным типом резервов, который должен начисляться предприятиями, работающими по УСН, является резерв по сомнительным долгам. Он необходим для того, чтобы иметь возможность списания безнадежных долгов.
Сюда же относятся резервы под обесценение финансовых вложений и резерв под снижение стоимости материальных ценностей. Начисление всех этих видов резервов необходимо для того, чтобы не было искажения данных бухгалтерской отчетности. Осуществлять подобные операции нужно как минимум один раз в год, во время составления годового бухгалтерского отчета. Данное правило относится ко всем организациям, в том числе и к «упрощенцам», естественно, должны быть необходимые основания для создания резервов. Если штат компании не содержит сотрудника, разбирающегося в данных вопросах, то аутсорсинговые компании предлагают налоговое и бухгалтерское обслуживание подобного рода.
В связи с тем, что резервы представляют собой корректирующую величину, они не показываются отдельно в балансе. Как правило, постановка бухгалтерского учета предполагает уменьшение на их сумму определенной задолженности либо актива. Поэтому получить информацию о начислении тех или иных резервов сотрудники налоговой инспекции смогут лишь в том случае, если ознакомятся с пояснениями к отчетам либо бухгалтерскими регистрами.
Также сюда относятся случаи выездных проверок. Однако даже в подобных ситуациях имеют место санкции лишь в том случае, если одна из строк отчета не соответствует действительности хотя бы на 10%. За подобные нарушения предусмотрен штраф директору или бухгалтеру в размере от 2-х до 3-х тысяч рублей. Но, как показывает практика, если организация своевременно сдает отчетность и выплачивать налоги, инспекторов редко беспокоит то, создает фирма резервы или нет.
Формирование резерва по сомнительным долгам необходимо лишь в том случае, если у предприятия появилась сомнительная задолженность (долги контрагентов, не выплаченные в срок, а также та задолженность, которая, возможно, не будет выплачена). Данная величина устанавливается предприятием самостоятельно и отражается на счете 63. Само начисление резерва отражается следующей проводкой:
ДЕБЕТ 91, КРЕДИТ 63, что означает создание резерва по сомнительным долгам. Эта же запись используется в случае увеличения долга по контрагенту. В случае погашения долга сумма уменьшается, при этом бухгалтер должен сделать следующую запись:
ДЕБЕТ 63, КРЕДИТ 91 (субсчет «Прочие доходы»), что означает восстановление резерва за счет погашенной задолженности.
Созданный резерв позволят списывать долги с истекшим сроком исковой давности, а также те, взыскание которых не представляется возможным. Перед списанием «дебиторки» обязательно должны быть оформлены необходимые документы, к которым относится письменное обоснование причины списания, акт инвентаризации и др.
В данном случае делаются следующие записи:
Согласно законодательным нормам, предприятие должно осуществлять проверку всех своих финансовых вложений, по которым нет определения их реальной рыночной стоимости, на предмет обесценения. К примеру, если на дату предоставления отчета учетная стоимость вложений значительно выше расчетной стоимости, это может свидетельствовать о том, что в будущем возможно серьезное повышение расчетной стоимости. Именно для подобных случаев организация должна образовывать резерв под обесценивание вложения. Он создается на сумму разницы между расчетной и учетной стоимостью.
В данном случае используется счет 59: ДЕБЕТ 91, КРЕДИТ 59. В случае выбытия вложения, по которому было применено создание резерва, и в случае уменьшении суммы созданного резерва используется следующая проводка: ДЕБЕТ 59, КРЕДИТ 91.
Данный резерв необходимо создавать тем компаниям, которые являются владельцами материалов, готовой продукции, сырья и других материально-производственных запасов. Создается этот вид резерва в случае существенного снижения стоимости ценностей или их устаревания. В данном случае потребуется расчет рыночной стоимости, также основанием для создания резерва должны стать документы, подтверждающие ее значительное снижение.
Резерв под снижение стоимости материальных ценностей отражается при помощи следующих проводок:
ДЕБЕТ 91, КРЕДИТ 14, что означает создание резерва под снижение стоимости;
ДЕБЕТ 14, КРЕДИТ 91, что означает восстановление резерва.
Второй тип проводки используется в том случае, если стоимость ценностей не уменьшилась, а наоборот, увеличилась.
Главная цель такого резерва – равномерное включение расходов на оплату отпусков в состав расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу, в течение года. О том, как создать и использовать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков для целей налогового учета, - узнаете, прочитав эту статью до конца. Принципы создания резерва на оплату отпусков в налоговом учете Как сказано в самом начале статьи, создание «отпускного» резерва – право, а не обязанность налогоплательщиков. При этом таким правом могут воспользоваться только те организации, которые уплачивают налог на прибыль и признают доходы и расходы по методу начисления. ! Обратите внимание: Организации, применяющие кассовый метод признания доходов и расходов (при УСН или ОСНО) не учитывают в налоговых расходах отчисления в резерв на оплату отпусков и, соответственно не создают такой резерв.
Резерв образуется в следующие периоды:
Дата создания должна быть прописана в учетной политике организации. ИНТЕРЕСНО! До 2011 года формирование резерва являлось добровольной мерой предприятия.
Внимание
Создавался он с целью равномерного списания всех трат. Правила создания содержались в пункте 72 Положения по бухгалтерскому учёту (БУ).
Особенности создания резерва Особенности создания резерва описаны в положении, указанном в Правилах БУ от 8/2010. Однако в нем не указан перечень трат, которые можно отнести к оценочным обязательствам.
Чтобы привести в соответствие фактические расходы с расходами, учтенными в течение года, организации необходимо провести инвентаризацию резерва по состоянию на 31 декабря текущего года (п. 4 ст. 324.1 НК РФ). Для этого можно воспользоваться данными регистра налогового учета резерва на оплату отпусков, в котором отражена сумма резерва, начисленная за год, и сумма фактически начисленных отпускных.
Дальнейшие действия зависят от того, будет создаваться резерв на оплату отпусков в следующем году или нет.
Без согласия автора или АО «Информационная компания «Кодекс» допускаются установленные частью IV Гражданского кодекса Российской Федерации правомерные способы использования данного материала. Опубликование данного материала, а также изменение и (или) иная переработка его с целью опубликования осуществляется только с разрешения автора или обладателя права на использование данного материала — АО «Информационная компания «Кодекс».
Доступ к полной версии этого документа ограничен Ознакомиться с документом вы можете, заказав бесплатную демонстрацию систем «Кодекс» и «Техэксперт» или купите этот документ прямо сейчас всего за 49 руб.
Идет завершение процесса оплаты.
Сумму задолженности отражают на забалансовом счете 007 в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания (п. 77 Положения) (см. пример ниже). ПРИМЕР Задолженность покупателя составляет 100 000 руб.
Фирма признала эту «дебиторку» сомнительной, в связи с чем был сформирован резерв по сомнительным долгам. В дальнейшем по истечении срока исковой давности указанная задолженность признана безнадежной. В учете сделаны следующие проводки: ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 63 — 100 000 руб. — сформирован резерв по сомнительным долгам; ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62 — 100 000 руб. — списана дебиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности; ДЕБЕТ 007 — 100 000 руб. — списанная дебиторская задолженность учтена за балансом.
Исходя из этого, в случае, когда объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, у организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы по единому налогу, будут включаться суммы фактически выплаченной заработной платы, сохраняемой работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации, и сумма фактически выплаченного работникам ежегодного вознаграждения за выслугу лет, а не сумма отчислений в резервы, создаваемые на эти цели…» Аванс по заработной плате В письме УФНС РФ по г.
Если за основу принимается сумма оплаты труда за предыдущий год, из нее необходимо исключить суммы начисленных отпускных;
Пример расчета ежемесячного процента отчислений в резерв предстоящих расходов на оплату отпусков № п/п Показатель Сумма 1 Предполагаемая сумма расходов на оплату отпусков в текущем году 540 000,00 2 Страховые взносы с предполагаемой суммы расходов на оплату отпусков в текущем году (стр. 1 х 30,2% *) 163 080,00 3 Предполагаемая сумма расходов на оплату отпусков в текущем году (с учетом страховых взносов) (стр. 1 + стр. 2)- предельная величина отчислений в резерв 703 080,00 4 Предполагаемая сумма расходов на оплату труда в текущем году 6 480 000,00 5 Страховые взносы с предполагаемой суммы расходов на оплату труда в текущем году (стр.
На покрытие расходов за счет средств резерва не хватило 800 000 – 790 000 = 10 000 руб. - расходы по оплате труда. Следует отметить, что указанный алгоритм применим, если организация не планирует в будущем году создавать резерв.
Если же о наличии резерва свидетельствует УП будущего периода, то остаток инвентаризации необходимо сравнить с резервом неиспользованных отпусков, который является уточнением резерва. Данный резерв определяется с учетом расходов на оплату неиспользованного отпуска. ВАЖНО! Сумма уточненного резерва определяется по каждому сотруднику по формуле: Средний дневной заработок × Количество дней неиспользованного отпуска (письмо Минфина России от 11.01.2013 № 03-03-06/1/4).
Сумма резерва на оплату отпусков нарастающим итогом 1 2 3 4 5 Январь 550 000,00 166 100,00 59 651,13 59 651,13 Февраль 540 000,00 163 080,00 58 566,56 118 217,69 Март 545 000,00 164 590,00 59 108,85 177 326,54 … … Итого не более предельной величины отчислений в резерв: 703 080,00 Налоговый учет отчислений в резерв на оплату отпусков, а также использования резерва ведется в соответствующем налоговом регистре, форму которого организация вправе разработать самостоятельно. Скачать Образец регистра налогового учета резерва предстоящих расходов на оплату отпусков Инвентаризация резерва предстоящих расходов на оплату отпусков Очевидно, что сумма фактически начисленных за год отпускных скорее всего не будет в точности совпадать с суммой отчислений в резерв на оплату отпусков.
НК РФ, в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 255 НК РФ. В соответствии с положениями ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
К расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся, в частности, по пп. 24 ст. 255 НК РФ расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со ст. 324.1 НК РФ.
Организация находится на УСН. Есть ли установленные сроки создания резерва по сомнительным долгам или можно раз в год? И при создании надо-ли включать те организации, которые платят раз в год. Какие документы нужно сделать для создания резерва по сомнительным долгам? Нужно-ли включать суммы по организациям по которым истек срок исковой давности в 2013 году, или их списываем согласно приказа в конце 2013 года.
Порядок формирования резерва по сомнительным долгам необходимо закрепить в учетной политике организации. При осуществлении отчислений в бюджет никакие документы не оформляются.
Дата, на которую задолженность становится сомнительной и подлежит включению в состав резерва, зависит от вида задолженности. Информация о датах создания резерва приведена в полном ответе в справочнике «В каких случаях нужно создавать в бухгалтерском и налоговом учете резерв по сомнительным долгам ». Резерв не создается, если в отношении просроченной дебиторской задолженности у организации на отчетную дату имеется уверенность в ее погашении.
Делать отчисления в резерв следует с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность (ежемесячно, ежеквартально, по итогам года). Но обязательно осуществлять это не реже одного раз в год - при составлении годовой отчетности.
Долги, по которым не создавался резерв и истек срок исковой давности, списываются в расходы на основании приказа руководителя на счет 91.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»
Когда создавать резерв
Если организация относится к субъектам малого предпринимательства , то создавать резерв по сомнительным долгам ей также необходимо. Никаких особых указаний по освобождению малых предприятий от создания резерва пункт 70 положения по ведению бухучета и отчетности не содержит.
Резерв не создавайте, когда в отношении просроченной дебиторской задолженности у организации на отчетную дату имеется уверенность в ее погашении (письмо Минфина России от 27 января 2012 г. № 07-02-18/01).*
Ситуация: как определить платежеспособность должника (вероятность погашения дебиторской задолженности) в целях определения величины резерва по сомнительным долгам в бухучете
Чтобы оценить платежеспособность должника, организация должна собрать доступную информацию о его деятельности.
Для получения информации о возможной ликвидации должника в налоговой инспекции следует запросить выписку из ЕГРЮЛ.
Одним из источников информации о платежеспособности контрагента является его бухгалтерская отчетность (Бухгалтерский баланс и Отчет о финансовых результатах). Получить ее можно по запросу в органах статистики. По данным отчетности рассчитывается ряд стандартных коэффициентов, значения которых отражают финансовое положение должника.
На основании полученных сведений принимается решение о величине резерва или о списании задолженности, нереальной для взыскания.*
Признаки неплатежеспособности дебиторов (критерии вероятности погашения долгов), при наличии которых организация включает их задолженность в резерв по сомнительным долгам, можно . Это следует из пунктов , ПБУ 1/2008.
Определение суммы резерва
Порядок формирования резерва организация должна разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике для целей бухучета .
Резерв по сомнительным долгам формируйте следующим образом:
Такой порядок предусмотрен пунктом 70 положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности.
Ситуация: с какой периодичностью нужно делать отчисления в резерв по сомнительным долгам в бухучете
Периодичность отчислений в резерв зависит от сроков формирования бухгалтерской отчетности.
Отчисления в резерв по сомнительным долгам являются изменением оценочного значения (п. 4 ПБУ 21/2008). Изменения оценочных значений отражаются в бухучете в составе расходов того отчетного периода, в котором эти изменения произошли. Таким образом, отчисления в резерв нужно отражать в бухучете с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность , то есть ежемесячно* (ст. 15 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ , п. 48 ПБУ 4/99 , п. 29 положения, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).
Отражение резерва в бухгалтерской отчетности
В бухгалтерской отчетности дебиторскую задолженность показывайте за вычетом образованного резерва. Информацию о созданном резерве раскрывайте в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах . Такой порядок установлен пунктом 35 ПБУ 4/99.
О том, как расходовать созданный резерв, см. Как использовать резерв по сомнительным долгам .
О том, как учитывать создание резерва при налогообложении прибыли, см. Как создать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете .
Сергей Разгулин,
2. Справочник: В каких случаях нужно создавать в бухгалтерском и налоговом учете резерв по сомнительным долгам *
|
Вид задолженности |
Документ, устанавливающий срок исполнения обязательств сторонами |
Создание резерва |
Дата, на которую задолженность становится сомнительной и подлежит включению в состав резерва |
|
|
В бухучете |
В налоговом учете |
|||
|
Задолженность за реализованные товары (работы, услуги) |
В бухгалтерском учете – не позднее даты оплаты товаров (работ, услуг), указанной в договоре . В налоговом учете – по истечении 45 дней с даты оплаты, указанной в договоре |
|||
|
Задолженность, возникшая в результате перечисления аванса и неисполнения в срок обязательств продавцом (исполнителем) |
Договор поставки (выполнения работ, оказания услуг) |
Не позднее даты исполнения обязательств продавцом (исполнителем), указанной в договоре |
||
|
Задолженность по договору аренды (лизинга) |
Договор аренды (лизинга) |
В бухгалтерском учете – не позднее даты оплаты арендной платы (лизингового платежа), указанной в договоре. В налоговом учете – по истечении 45 дней с даты оплаты, указанной в договоре |
||
|
Задолженность по договору реализации ценных бумаг |
Договор реализации ценных бумаг |
Не позднее даты оплаты ценных бумаг, указанной в договоре |
||
|
Задолженность по договору уступки права требования |
Договор уступки права требования |
Не позднее даты погашения задолженности, указанной в договоре |
||
|
Задолженность по договору беспроцентного займа |
Договор беспроцентного займа |
Не позднее даты возврата займа, указанной в договоре |
||
|
Задолженность по штрафным санкциям контрагента на основании решения суда |
Решение суда |
Не позднее даты, указанной в судебном решении |
||
|
Задолженность по получению дивидендов |
Решение учредителей |
Не позднее даты выплаты дивидендов, указанной в решении учредителей |
||
Бухучет
Сумму задолженности спишите за счет резерва по сомнительным долгам .
В бухучете списание дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам отразите проводкой:
Дебет 63 Кредит 62 (58-3, 71, 73, 76...)
– списана дебиторская задолженность за счет созданного резерва.
Использовать резерв можно только в пределах зарезервированных сумм. Если в течение года сумма расходов на списание задолженности превысит размер созданного резерва, разницу отразите в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).
При списании разницы сделайте проводку:
Дебет 91-2 Кредит 62 (58-3, 71, 73, 76...)
– списана дебиторская задолженность, не покрытая резервом.8
Списание дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, или других долгов, нереальных для взыскания, не является аннулированием задолженности. Поэтому в течение пяти лет с момента списания отражайте ее за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» (Инструкция к плану счетов):
Дебет 007
– отражена списанная дебиторская задолженность.
В течение этого периода следите за возможностью ее взыскания при изменении имущественного положения должника (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).
Сергей Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3-го класса
3. Статья: Какие резервы в бухучете должны создавать организации, применяющие УСН
Резервы - это какая-то экзотика. Так, наверное, думают большинство бухгалтеров, ведущих учет в организациях на УСН. Действительно, это искусственная величина, формируемая записями на бухгалтерских счетах. И от начисления многих видов резервов«упрощенцы» освобождены. Об этом сказано в пункте 3 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утвержденного приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н .
Например, плательщикам УСН нет необходимости начислять резервы на гарантийный ремонт, гарантийное обслуживание, оплату отпусков. Сразу скажем, в законодательстве данные виды резервов называются «оценочные обязательства», поскольку представляют сумму будущих выплат, зафиксированных в настоящем времени. И вот «упрощенцам» подобные начисления в бухгалтерском учете делать не нужно. Исключение составляют малые компании, являющиеся эмитентами публично размещаемых ценных бумаг (на практике такое бывает редко) - они обязаны формировать оценочные обязательства по общим правилам.
Однако есть еще вторая группа резервов в бухгалтерском учете, которая связана не с будущими выплатами, а с уценкой активов, то есть с уменьшением их стоимости. Наиболее распространен из этой группы резерв по сомнительным долгам. Он нужен для того, чтобы списывать безнадежные долги (письмо Минфина России от 23.12.2005 № 07-05-06/353).
Также ко второй группе относят резервы под снижение стоимости материальных ценностей и под обесценение финансовых вложений (п. 25 ПБУ «Учет материально-производственных запасов» и п. 38 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»).
Начислять такие резервы необходимо, чтобы данные бухгалтерской отчетности не искажались. Делать это нужно не реже одного раза в год - при составлении годового отчета ( , ).
И вот формировать вторую группу резервов обязаны абсолютно все компании, в том числе организации, применяющие «упрощенку». Конечно, при условии, что есть соответствующие основания для создания резервов (п. и Положения по бухгалтерскому учету, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н , далее - Положение).
На заметку
О чем стоит беспокоиться бухгалтеру, не начисляющему резервы
Отдельной строкой в балансе резервы не показываются, поскольку являются лишь корректирующей величиной. То есть на их сумму уменьшается соответствующий актив или задолженность. Следовательно, узнать о том, чторезервы не начислялись, налоговые инспекторы смогут, только если запросят бухгалтерские регистры или пояснения к отчетности. Либо когда придут в компанию с выездной проверкой. Но даже в этих случаях какие-либо санкции могут быть назначены, только если из-за неначисления резервов какая-либо из строк бухгалтерской отчетности оказалась искажена как минимум на 10%. Тогда на основании статьи 15.11 КоАП РФ должностному лицу фирмы (бухгалтеру или директору) может быть выписан штраф в размере от 2000 до 3000 руб.
В то же время, если фирма исправно платит налоги и сдает отчетность, контролеры вряд ли будут обеспокоены тем, создавала компания резервы или нет.
В данной статье мы как раз поговорим о второй группе резервов: что, как, зачем и почему (кратко информация об этом представлена в таблице). Cразу отметим, что формироватьрезервы фирмам нужно только в бухгалтерском учете. В налоговом учете при упрощенной системе налогообложения резервы не создаются. Поскольку такая обязанность не предусмотрена главой 26.2 НК РФ.
ТаблицаСравнительная характеристика резервов, создаваемых в бухгалтерском учете организациями на УСН
|
Показатель |
Резерв по сомнительным долгам |
Резерв под обесценение финансовых вложений |
Резерв под снижение стоимости материальных ценностей |
|
Когда создавать резерв |
Если есть дебиторская задолженность, не оплаченная в срок и не обеспеченная гарантиями (залогом, поручительством). Или обязательства, срок которых еще не истек, но существует вероятность, что они не будут погашены должником (абз. и п. 70 Положения)* |
Когда на балансе числятся финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная цена, - акции, облигации и пр. При условии, что реальная стоимость этих вложений снижается, нет поступлений по ним и пр. (п. 37 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений») |
Стоимость материально-производственных ценностей, числящихся на балансе, снизилась. Или они морально устарели, потеряли свое первоначальное качество (п. 25 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов») |
|
Какую сумму включать врезерв |
Эту величину фирма устанавливает самостоятельно в зависимости от финансового состояния должника. Так, она может отчислить в резерв всю сумму долгаили только его часть (абз. 3 п. 70 Положения). Варианты решений прописываются в учетной политике для целей бухучета (п. и ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»)* |
Резерв равен величине, на которую снизилась расчетная стоимость вложений по сравнению с их ценой, отраженной в учете. Расчетную стоимость фирма определяет самостоятельно. Или может привлечь для этого независимого оценщика (п. и ПБУ 19/02) |
Резерв равен величине, на которую уменьшилась текущая рыночная стоимость ценностей по сравнению с их фактической себестоимостью, отраженной в учете. Текущую рыночную цену компания находит самостоятельно. Или может привлечь для этого независимого специалиста (п. 20 Методических указаний, утвержденныхприказом Минфина России 28.12.2001 № 119н) |
|
С какой периодичностью делать отчисления врезерв |
Делать отчисления в резерв следует с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность (ежемесячно, ежеквартально, по итогам года). Но обязательно осуществлять это не реже одного раз в год - при составлении годовой отчетности, чтобы не исказить ее данные. Например, по состоянию на 31 декабря (п. 4 ПБУ 21/2008 «Учетная политика организации» , ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ)* |
||
Вопрос № 1 Когда создается резерв по сомнительным долгам
На заметку
Сомнительная дебиторская задолженность - это долги контрагентов, которые не оплачены в срок и не обеспечены гарантиями. А также обязательства, срок исполнения которых еще не истек, но есть основания полагать, что деньги не поступят.
Формировать резерв по сомнительным долгам организация должна, если у нее появилась сомнительная дебиторская задолженность (п. 70 Положения). О том, какая задолженность является сомнительной, разъясняет абзац 2 пункта 70 Положения. Во-первых, это долги контрагентов, которые не оплачены в срок и не обеспечены никакими гарантиями (например, залогом или поручительством). Во-вторых, это обязательства, срок исполнения которых еще не истек, но есть вероятность, что партнеры по ним не расплатятся вовремя.
Если же вы уверены, что в ближайшее время должник рассчитается (к примеру, он прислал вам гарантийное письмо), то создавать резерв по сомнительным долгам вам не придется. Поскольку сам факт просрочки не обязывает формировать такой резерв(письмо Минфина России от 27.01. 2012 № 07-02-18/01).
Обратите внимание
Величину резерва по сомнительным долгам фирма устанавливает самостоятельно. Можно резервировать как всю сумму задолженности, так и лишь ее часть.
Какую сумму включать в резерв - вы решаете самостоятельно в зависимости от финансового состояния должника (абз. 3 п. 70 Положения). Варианты подобных решений прописываются в учетной политике для целей бухучета (п. и ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). Например, вы можете отчислять в резерв всю сумму дебиторской задолженности. Или же только ее часть.*
Электронный журнал «упрощенка» поможет списать сомнительную «дебиторку»
Форму приказа на списание сомнительной дебиторской задолженности, а также пример его составления вы можете найти на сайте электронного журнала «Упрощенка» http://e.26-2.ru . Войдя на сайт под своим логином и паролем, выберите в верхнем меню раздел «Формы». И в появившейся строке поиска введите фразу «Приказ на списание дебиторской задолженности в бухучете». Программа предложит вам несколько бланков данного приказа, с каждым из которых вы сможете ознакомиться, открыв его. А также скачать документ, нажав на соответствующую кнопку, расположенную в верхнем правом углу.
Резервы по сомнительным долгам отражаются на счете 63. При этом аналитический учет ведется по каждому сомнительному долгу. Начисление резерва отражайте проводкой:
Создан резерв по сомнительным долгам.
Такую же запись делайте и при увеличении резерва (например, если долг по контрагенту вырос).
Если ваш партнер погасил долг, по которому вы прежде создали резерв, уменьшите его на сумму задолженности, сделав запись:
Восстановлен резерв в части погашения дебиторской задолженности.
За счет созданного резерва вы будете списывать, во-первых, те долги, у которых истек срок исковой давности. А во-вторых, другие задолженности, нереальные для взыскания.
Обратите внимание
Списать дебиторскую задолженность можно только после того, как оформлены соответствующие первичные документы: акт инвентаризации задолженности, письменное обоснование причины списания и приказ руководителя.*
Например, обязательства, которые не исполнены из-за того, что должник ликвидирован и суд подтвердил тот факт, что вернуть денежные средства невозможно (п. 77 Положения).
Списание дебиторской задолженности возможно, только если оформлены соответствующие первичные документы: акт инвентаризации задолженности, письменное обоснование причины списания и приказ руководителя. При списании делается запись:
ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62 (71, 73, 76…)
Списана безнадежная дебиторская задолженность за счет созданного резерва.
При этом учтите, что использовать резерв можно только в пределах зарезервированных сумм. Поэтому если в течение года сумма затрат на списание долгов превысит размер созданного резерва, разницу отразите в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). И сделайте проводку:
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 62 (71, 73, 76...)
Списана безнадежная дебиторская задолженность, не покрытая резервом.
Обратите внимание: списание безнадежного долга не является аннулированием задолженности. Поэтому в течение пяти лет с того момента, как вы списали долг, отражайте его за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Делается запись:
ДЕБЕТ 007
Отражена списанная дебиторская задолженность.
На заметку
Величину резерва по сомнительным долгам фирма устанавливает самостоятельно. Можно резервировать как всю сумму задолженности, так и ее часть.
В течение этого времени следите за тем, изменилось ли имущественное положение должника, чтобы не пропустить возможность снова обратиться за взысканием с него задолженности.
Пример 1. Создание в бухучете резерва по сомнительным долгам
ООО «Виктория» применяет УСН. 1 ноября 2013 года организация поставила товары ООО «Восток» на сумму 100 000 руб. Деньги за поставленный товар должны были прийти в течение 30 дней после отгрузки. По состоянию на 2 декабря 2013 года оплата от ООО «Восток» так и не поступила. Согласно учетной политике ООО «Виктория»задолженность, не погашенная в срок и не обеспеченная гарантиями, является сомнительной. По ней должен быть создан резерв в полной сумме долга. Фирма формирует только годовую бухотчетность.
При составлении бухотчетности за 2013 год задолженность ООО «Восток» признана сомнительной, поэтому бухгалтер сделал следующую запись 31 декабря 2013 года:
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 63
100 000 руб. - создан резерв по сомнительным долгам.
10 января 2014 года ООО «Восток» оплатило половину долга. На эту же дату бухгалтер сделал проводки:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты по отгруженным товарам»
50 000 руб. - поступили деньги от покупателя за поставленные товары;
ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
50 000 руб. - восстановлен резерв в части погашенной дебиторской задолженности.
